Estoques no Setor Público Conceito e o inventário público típico Estoques são ativos: (a) em forma de materiais ou suprimentos a serem consumidos no processo de produção ou na prestação de serviços; (b) mantidos para venda ou distribuição no curso normal das operações; ou (c) em processo de produção para venda ou distribuição. Base: NBC TSP 04 e MCASP. O que muda no setor público é o perfil do estoque — e ele orienta as regras especiais desta aula: | Categoria | Exemplos públicos | |---|---| | Materiais de consumo (almoxarifado) | Expediente, limpeza, peças, combustíveis | | Materiais para distribuição gratuita | Medicamentos, merenda escolar, livros didáticos, vacinas, cestas básicas | | Materiais para prestação de serviços | Insumos hospitalares, materiais de manutenção | | Produtos/mercadorias (entidades que vendem) | Publicações oficiais, produtos de estatais dependentes | | Estoques estratégicos/reguladores | Estoques públicos de alimentos | 💡 O consumo de estoques como VPD independente da execução orçamentária (a despesa orçamentária ocorre na compra; a VPD, no consumo) foi exaustivamente construído nas Aulas 4.2 a 5.5 — esta aula pressupõe aquele circuito e foca a mensuração. Mensuração inicial: o custo 2.1. O que entra no custo O custo dos estoques compreende todos os custos de aquisição, de transformação e outros incorridos para trazê-los à sua condição e localização atuais: | Compõem o custo de aquisição | Não compõem (são VPD do período) | |---|---| | Preço de compra | Descontos comerciais e abatimentos (deduzem o custo) | | Tributos não recuperáveis | Desperdícios/perdas anormais | | Frete, transporte, seguro e manuseio diretamente atribuíveis | Armazenagem não necessária ao processo (estocagem entre fases produtivas necessária: entra) | | Outros custos diretamente atribuíveis | Despesas administrativas não atribuíveis e despesas de venda | Exemplo: medicamentos por 100.000; frete 4.000; tributo não recuperável 6.000; desconto comercial 2.000 → custo = 108.000. 2.2. Aquisição sem contraprestação Estoques recebidos em doação ou por transação sem contraprestação (transferências de bens, apreensões destinadas a uso): mensuração inicial pelo valor justo na data da aquisição (a mesma regra dos ativos doados — Aulas 5.6 e 5.5), com VPA correspondente. Mensuração subsequente: a regra e a exceção pública 3.1. Regra geral Estoques são mensurados pelo menor valor entre o custo e o valor realizável líquido (VRL). VRL = preço de venda estimado no curso normal das operações menos os custos estimados de conclusão e os necessários para realizar a venda (a base de saída, específica da entidade — Aula 5.6). Se o VRL cair abaixo do custo (obsolescência, danos, queda de preços), reconhece-se ajuste para perdas (VPD 3.6; reversível até o limite do custo original quando as condições mudarem — VPA 4.6, a mecânica da Aula 5.5). 3.2. A exceção-assinatura da NBC TSP 04 (a regra mais cobrada da aula) Os estoques mantidos para distribuição gratuita ou por valor irrisório, ou para consumo no processo de produção de bens a serem distribuídos gratuitamente ou por valor irrisório, são mensurados pelo menor valor entre o custo e o CUSTO CORRENTE DE REPOSIÇÃO. O porquê (adorado em discursivas): merenda, medicamentos e livros didáticos não têm preço de venda — o VRL é inaplicável (seria zero, aniquilando o estoque). A referência passa a ser o custo de reposição (quanto custaria repor o potencial de serviços hoje — a base de entrada da Aula 5.6): se o item pode ser reposto por menos (preços caíram), ajusta-se para baixo; o potencial de serviços do estoque é o que se mede. | Destino do estoque | Teto da mensuração subsequente | |---|---| | Venda no curso normal | VRL | | Distribuição gratuita/valor irrisório (ou consumo na produção destes) | Custo corrente de reposição | ⚠️ Pegadinha certa em prova: aplicar VRL a medicamentos da rede pública ("VRL zero → baixar o estoque") ou custo de reposição a mercadorias vendáveis. O destino do estoque escolhe a régua. Métodos de custeio (fórmulas de atribuição do custo) 4.1. O cardápio e a regra brasileira | Método | Quando | Status no setor público | |---|---|---| | Custo específico | Itens não intercambiáveis ou segregados para projetos específicos | Obrigatório para esses itens | | Média ponderada (custo médio) | Itens intercambiáveis | A regra legal brasileira: Lei 4.320, art. 106, III — bens de almoxarifado pelo preço médio ponderado das compras (Aula 5.6) | | PEPS (FIFO) | Itens intercambiáveis | Admitido pela NBC TSP 04; na prática pública, cede à regra do art. 106 | | UEPS (LIFO) | — | Vedado pelas normas | A entidade deve usar o mesmo critério para estoques de mesma natureza e uso (consistência — Aula 6.1). 4.2. Ficha de estoque resolvida (média ponderada móvel × PEPS) Movimentação: EI 100 un. a 10,00 (1.000). Compra 1: 200 un. a 13,00 (2.600). Requisição/consumo: 220 un. Compra 2: 100 un. a 14,00 (1.400). Consumo: 120 un. Média ponderada móvel: | Evento | Cálculo | Saldo | |---|---|---| | EI | — | 100 un. × 10,00 = 1.000 | | Compra 1 | (1.000 + 2.600) ÷ 300 = 12,00 | 300 un. × 12,00 = 3.600 | | Consumo 220 | 220 × 12,00 = 2.640 (VPD) | 80 un. × 12,00 = 960 | | Compra 2 | (960 + 1.400) ÷ 180 = 13,11 | 180 un. × 13,11 = 2.360 | | Consumo 120 | 120 × 13,11 = 1.573 (VPD) | 60 un. = 787 | PEPS (comparativo): 1º consumo = 100×10 + 120×13 = 2.560; 2º consumo = 80×13 + 40×14 = 1.600; EF = 60×14 = 840. Leitura de prova: com preços em alta, o PEPS gera consumo menor e estoque final maior que a média — a comparação conceitual clássica (e a razão histórica da vedação ao UEPS, que faria o inverso). Casos específicos do setor público (o repertório fino) Distribuição gratuita efetivada (entrega da merenda, dispensação do medicamento): baixa do estoque contra VPD (grupo 3.3/3.5 conforme a estruturação — o "consumo" público por excelência); Estoques estratégicos e reguladores: mensuração pelas regras gerais, com atenção a perdas e validade (ajustes tempestivos — oportunidade, Aula 5.2); Bens apreendidos: quando incorporados ao patrimônio para uso/distribuição, reconhecem-se a valor justo (VPA); enquanto meros depósitos de terceiros, ficam em controle; Materiais recebidos de outros entes (ex.: medicamentos do Ministério da Saúde a municípios): estoque a valor justo/valor de repasse com VPA de transferência recebida — e VPD na distribuição; Perdas em inventário (faltas) e sobras: o par VPD/VPA da Aula 5.5, agora com endereço de mensuração (avaliadas ao custo médio corrente da ficha); Prazo de validade vencido (medicamentos): baixa por perda (VPD 3.6) — desperdício anormal jamais "vira" custo de outros estoques. Divulgação Notas exigidas (NBC TSP 04 — amarração com a Aula 6.8): políticas de mensuração adotadas, inclusive as fórmulas de custeio; valor contábil total e por categoria apropriada à entidade; montante de estoques reconhecido como VPD no período (consumo/distribuição); valor de ajustes para perdas reconhecidos e revertidos, com as circunstâncias das reversões; e o valor contábil de estoques dados em garantia de passivos. Mapa mental da aula (síntese) Questões comentadas (estilo das principais bancas) Questão 1 (estilo Cebraspe — Certo/Errado). Os estoques mantidos para distribuição gratuita, como medicamentos e merenda escolar, bem como os destinados ao consumo no processo de produção de bens a serem distribuídos gratuitamente, são mensurados pelo menor valor entre o custo e o custo corrente de reposição. Gabarito: CERTO. A regra-assinatura da NBC TSP 04 — em sua literalidade completa, incluindo os insumos da produção de bens gratuitos. Questão 2 (estilo Cebraspe — Certo/Errado). Integram o custo de aquisição dos estoques o preço de compra, os tributos recuperáveis, os fretes e seguros de transporte e os descontos comerciais obtidos. Gabarito: ERRADO. Dois intrusos: tributos recuperáveis ficam fora (só os não recuperáveis entram) e descontos comerciais deduzem o custo (não o integram). Questão 3 (estilo FGV — múltipla escolha). Nos termos da Lei nº 4.320/1964 e da prática consolidada no MCASP, os bens de almoxarifado das entidades públicas são avaliados: (A) pelo método UEPS, que melhor reflete os custos correntes; (B) pelo preço médio ponderado das compras; (C) pelo custo específico, vedados os demais métodos; (D) pelo valor justo na data do balanço; (E) pelo PEPS, por exigência da NBC TSP 04. Gabarito: B. Art. 106, III — a regra legal brasileira, harmonizada com a NBC TSP 04 (que admite média e PEPS e veda o UEPS). Questão 4 (estilo FCC — múltipla escolha). A ficha de estoque de um material apresentou: estoque inicial de 100 unidades a R$ 10,00; compra de 200 unidades a R$ 13,00; consumo de 220 unidades. Pelo método da média ponderada móvel, o valor do consumo e o saldo final são, respectivamente: (A) R$ 2.640,00 e R$ 960,00; (B) R$ 2.560,00 e R$ 1.040,00; (C) R$ 2.860,00 e R$ 740,00; (D) R$ 2.200,00 e R$ 1.400,00; (E) R$ 2.640,00 e R$ 1.040,00. Gabarito: A. Média após a compra = 3.600 ÷ 300 = 12,00 → consumo = 220 × 12 = 2.640; saldo = 80 × 12 = 960. A letra (B) traz o resultado do PEPS — o distrator metodológico padrão. Questão 5 (estilo Cebraspe — Certo/Errado). Constatado que o custo de determinado lote de mercadorias destinadas à venda supera o seu valor realizável líquido, a entidade deve reconhecer ajuste para redução ao valor realizável, a débito de variação patrimonial diminutiva, sendo admitida a reversão do ajuste, limitada ao custo original, caso as circunstâncias que o motivaram deixem de existir. Gabarito: CERTO. A regra geral (menor entre custo e VRL) com a mecânica completa do ajuste e da reversão limitada — o pacote do item 3.1. Questão 6 (estilo Avalia/Cesgranrio — múltipla escolha). Um lote de vacinas adquirido por R$ 500.000 destina-se à aplicação gratuita na rede municipal. Na data do balanço, o mesmo lote poderia ser reposto, junto aos fornecedores, por R$ 440.000. A mensuração adequada do estoque e o registro do ajuste são: (A) R$ 500.000, sem ajuste, por se tratar de bem sem valor de venda; (B) zero, pois o valor realizável líquido de bens gratuitos é nulo; (C) R$ 440.000, com ajuste de R$ 60.000 reconhecido como VPD, aplicando-se o menor valor entre o custo e o custo corrente de reposição; (D) R$ 470.000, pela média entre custo e reposição; (E) R$ 440.000, com o ajuste registrado em ajuste de avaliação patrimonial. Gabarito: C. O caso-modelo da exceção pública: a régua é o custo de reposição (440 < 500 → ajuste de 60, VPD). A letra (B) é exatamente o absurdo que a regra veio evitar; (E) confunde ajuste de estoque com AAP. Questão 7 (estilo FGV — múltipla escolha). Sobre situações específicas de estoques no setor público, é correto afirmar: (A) medicamentos com prazo de validade vencido devem ter seu custo incorporado ao dos lotes remanescentes; (B) a entrega da merenda escolar às unidades de ensino, com o consumo correspondente, enseja baixa do estoque contra variação patrimonial diminutiva, independentemente de nova execução orçamentária; (C) estoques recebidos em doação são registrados por valor simbólico; (D) as sobras apuradas em inventário físico são registradas a débito de VPD; (E) os estoques estratégicos são dispensados de ajustes por perdas. Gabarito: B. O circuito consolidado desde a Aula 4.2: a despesa orçamentária ocorreu na aquisição; a distribuição/consumo é VPD puramente patrimonial. (A) perda anormal jamais vira custo; (C) doação = valor justo com VPA; (D) sobra é VPA; (E) não há dispensa. Exercícios: Segundo a Norma Brasileira de Contabilidade, os estoques mantidos para distribuição gratuita devem ser mensurados pelo menor valor entre o seu custo histórico e o valor realizável líquido, que é presumido como zero pela ausência de preço de venda. Gastos incorridos com o manuseio e frete necessários para trazer os estoques à sua localização atual devem ser incorporados ao custo de aquisição do respectivo material. Ao apurar o custo inicial de medicamentos adquiridos pela Secretaria de Saúde, os descontos comerciais obtidos junto aos fornecedores e os desperdícios anormais identificados no transporte devem ser deduzidos do preço de compra do estoque. A Lei n. 4.320/1964 estabelece expressamente, em seu artigo 106, que os bens de almoxarifado deverão ser avaliados pelo método do preço médio ponderado das compras. Estoques recebidos por uma entidade pública por meio de doação, caracterizando-se como uma transação sem contraprestação, devem ser mensurados inicialmente pelo seu valor justo na data do recebimento, reconhecendo-se, em contrapartida, uma Variação Patrimonial Aumentativa. A contabilização do consumo de estoques ocorre concomitantemente com a execução da despesa orçamentária, momento no qual registra-se a baixa física no almoxarifado e o reconhecimento da respectiva Variação Patrimonial Diminutiva (VPD). Em um cenário inflacionário de aumento contínuo de preços de aquisição, a utilização do método PEPS, quando comparada à média ponderada, resultará no reconhecimento de uma menor Variação Patrimonial Diminutiva (VPD) no período. Se os medicamentos armazenados em um hospital municipal passarem da data de validade e se tornarem impróprios para uso, o valor correspondente a esses itens deverá ser adicionado ao custo de reposição dos estoques remanescentes. O método UEPS (Último a Entrar, Primeiro a Sair) é expressamente vedado para a atribuição de custo de estoques no setor público, tanto pelas normas contábeis internacionais quanto pelo MCASP. Se um lote de livros didáticos for mensurado ao custo histórico de R\$ 100.000, e seu valor realizável líquido for de R\$ 90.000, e, ao mesmo tempo, seu custo de reposição atual for de R\$ 120.000, não haverá necessidade de registrar ajuste para perdas no estoque. Complete a frase: Para a atribuição do custo dos estoques, a norma técnica admite o uso da média ponderada ou do método primeiro a entrar, primeiro a sair, sendo expressamente vedado o uso do método _____. Complete a frase: Os estoques mantidos para distribuição gratuita ou por valor irrisório devem ser mensurados pelo menor valor entre o custo e o _____. Complete a frase: Compõem o custo de aquisição dos estoques o preço de compra e os tributos não recuperáveis, devendo ser deduzidos os _____. Complete a frase: Os estoques recebidos em doação ou por transação sem contraprestação devem ter sua mensuração inicial realizada pelo _____ na data da aquisição. Complete a frase: Para os estoques mantidos para venda no curso normal das operações, a regra geral determina a mensuração pelo menor valor entre o custo e o _____. Complete a frase: Constatado o prazo de validade vencido de um lote de vacinas, a entidade deve efetuar a baixa do estoque, tratando o evento como um desperdício _____, reconhecido diretamente como variação patrimonial diminutiva. Complete a frase: Em um cenário de preços em alta, a adoção do método primeiro a entrar, primeiro a sair, em vez da média ponderada, resultará em um registro de consumo _____ no período. Complete a frase: No que tange à composição do custo inicial dos estoques, não se inclui a _____ que não seja necessária ao processo produtivo, devendo tal gasto ser reconhecido como despesa do período. Complete a frase: Caso ocorram perdas definitivas constatadas no inventário físico anual, configurando faltas não recuperáveis, deve-se reconhecer uma _____, avaliada ao custo médio corrente da ficha de estoque. Complete a frase: De acordo com a Lei nº 4.320/1964, a avaliação patrimonial dos bens de almoxarifado no setor público brasileiro deve ser feita obrigatoriamente pelo _____ das compras.