Controle Interno no Setor Público O controle na administração pública: o mapa geral Controlar é verificar se a atuação administrativa observa a lei, os programas e os resultados esperados — e corrigir desvios. Na arquitetura brasileira, o controle da gestão pública distribui-se em três esferas (retomando as Aulas 1.2 e 3.1, agora no seu módulo próprio): | Esfera | Quem exerce | Base | |---|---|---| | Controle interno | Cada Poder, sobre seus próprios atos, por sistema integrado | CF, art. 74; Lei 4.320, arts. 76 a 80 | | Controle externo | Poder Legislativo, com auxílio do Tribunal de Contas | CF, arts. 70 a 75 | | Controle social | A sociedade (transparência, denúncias, conselhos) | CF, art. 74, § 2º; LRF, arts. 48/49; LAI | O objeto desta aula é o interno — mas ele só se entende dentro da moldura do art. 70, comum a todos. 1.1. A moldura do art. 70 da CF (a literalidade-mãe) "A fiscalização contábil, financeira, orçamentária, operacional e patrimonial da União e das entidades da administração direta e indireta, quanto à legalidade, legitimidade, economicidade, aplicação das subvenções e renúncia de receitas, será exercida pelo Congresso Nacional, mediante controle externo, e pelo sistema de controle interno de cada Poder." Dois pentágonos para decorar (as bancas suprimem/trocam elementos de ambos): Naturezas da fiscalização — mnemônico "COFOP": Contábil, Orçamentária, Financeira, Operacional, Patrimonial; Parâmetros — legalidade (conformidade à lei), legitimidade (conformidade ao interesse público e aos princípios), economicidade (relação custo-benefício), aplicação das subvenções e renúncia de receitas. E o parágrafo único (o dever de prestar contas com seus cinco verbos — U-A-G-G-A) já é velho conhecido da Aula 1.2. O sistema de controle interno na CF: o art. 74 2.1. O comando e as quatro finalidades "Os Poderes Legislativo, Executivo e Judiciário manterão, de forma integrada, sistema de controle interno com a finalidade de:" | Inciso | Finalidade | Palavra-chave | |---|---|---| | I | Avaliar o cumprimento das metas previstas no PPA, a execução dos programas de governo e dos orçamentos da União | Avaliação do planejamento (elo com o Módulo 3) | | II | Comprovar a legalidade e avaliar os resultados, quanto à eficácia e eficiência, da gestão orçamentária, financeira e patrimonial dos órgãos e entidades, bem como da aplicação de recursos públicos por entidades de direito privado | Legalidade + resultados (não é só conformidade!) — alcança o terceiro setor que recebe recursos (Aula 1.3) | | III | Exercer o controle das operações de crédito, avais e garantias, bem como dos direitos e haveres da União | Controle do endividamento e do ativo (elo com as classes 7/8 — garantias, Aula 4.1) | | IV | Apoiar o controle externo no exercício de sua missão institucional | A ponte interno → externo | ⚠️ Pegadinhas do art. 74: (i) "cada Poder manterá seu sistema isoladamente" — errado: de forma integrada; (ii) trocar "eficácia e eficiência" (inciso II) por "efetividade e economicidade"; (iii) atribuir ao controle interno o julgamento de contas — julgar contas de administradores é do Tribunal de Contas (art. 71, II); o interno avalia, comprova e apoia. 2.2. Os parágrafos (responsabilidade e denúncia) § 1º: os responsáveis pelo controle interno, ao tomarem conhecimento de qualquer irregularidade ou ilegalidade, dela darão ciência ao Tribunal de Contas da União, sob pena de responsabilidade solidária — a literalidade mais cobrada do capítulo: omitir-se é responder junto; § 2º: qualquer cidadão, partido político, associação ou sindicato é parte legítima para, na forma da lei, denunciar irregularidades ou ilegalidades perante o TCU — a porta constitucional do controle social. O controle da execução orçamentária na Lei 4.320 (arts. 75 a 80) 3.1. O tripé do art. 75 (abrangência do controle) O controle da execução orçamentária compreenderá: I — a legalidade dos atos de que resultem a arrecadação da receita ou a realização da despesa, o nascimento ou a extinção de direitos e obrigações; II — a fidelidade funcional dos agentes da administração responsáveis por bens e valores públicos; III — o cumprimento do programa de trabalho, expresso em termos monetários e em termos de realização de obras e prestação de serviços. O tripé cobre, portanto: legalidade (I), pessoas/responsáveis (II) e resultados físico-financeiros (III) — note que a lei de 1964 já mirava resultados, não só papéis. 3.2. Os momentos do controle: o art. 77 "A verificação da legalidade dos atos de execução orçamentária será prévia, concomitante e subsequente." A classificação quanto ao momento — decoreba tríplice com exemplos obrigatórios: | Momento | Quando | Exemplos | |---|---|---| | Prévio (a priori) | Antes do ato | Análise do processo antes do empenho; verificação de disponibilidade orçamentária; aprovação prévia de minutas | | Concomitante | Durante a execução | Acompanhamento da liquidação (conferência do recebimento); fiscalização de contratos em andamento; medições de obras; conciliações mensais | | Subsequente (a posteriori) | Depois | Tomada e prestação de contas; auditorias; certificação das contas anuais | 💡 Nota histórica que cai: a CF/88 extinguiu o registro prévio de despesas pelo Tribunal de Contas (que existia no regime anterior) — o controle externo atua, em regra, a posteriori (com instrumentos concomitantes, como acompanhamentos e medidas cautelares), enquanto o prévio é hoje território típico do controle interno. Enunciados que atribuam ao TC o "registro prévio de todas as despesas" estão desatualizados/errados. 3.3. Os demais artigos do bloco Art. 76: o Poder Executivo exercerá os três tipos de controle (do art. 75) sem prejuízo das atribuições do Tribunal de Contas — convivência, não exclusão; Art. 78: além da prestação ou tomada de contas anual (e quando instituída por lei, a de gestão), poderá haver verificação da probidade da administração, da guarda e legal emprego dos dinheiros públicos e do cumprimento da Lei de Orçamento, a qualquer tempo — o controle não tem "época fechada"; Art. 79: ao órgão incumbido da elaboração da proposta orçamentária (ou outro indicado na legislação) caberá o controle do cumprimento do programa de trabalho (art. 75, III); Art. 80: a verificação da legalidade compete aos serviços de contabilidade ou órgãos equivalentes — eis o elo direto entre contabilidade e controle interno: a escrituração (Módulo 5) é, ela própria, instrumento de controle (§ 1º: os levantamentos, prestações de contas e demonstrações partem da contabilização). Classificações do controle interno (o quadro doutrinário-normativo) 4.1. As classificações de prova | Critério | Espécies | |---|---| | Quanto ao momento | Prévio │ concomitante │ subsequente (art. 77) | | Quanto ao órgão/posição | Interno (do próprio Poder) │ externo (Legislativo + TC) │ (social) | | Quanto ao aspecto | Legalidade (conformidade) │ mérito/resultados (eficiência, eficácia, economicidade — autorizado pelos arts. 70 e 74, II) | | Quanto à natureza (NBC T 16.8) | Operacional │ contábil │ normativo (item 4.2) | 4.2. A NBC T 16.8 (revogada, mas de conteúdo intensamente cobrado) A antiga NBC T 16.8 disciplinou o controle interno sob o enfoque contábil, com dois blocos de decoreba: a) Classificação (abrangência) do controle interno: | Categoria | Foco | |---|---| | Operacional | Ações que asseguram o alcance dos objetivos da entidade (eficiência das operações) | | Contábil | Ações que asseguram a fidedignidade dos registros e demonstrações (integridade e salvaguarda da informação) | | Normativo | Ações que asseguram a observância das normas (leis, regulamentos, diretrizes internas) | b) A estrutura do controle interno — os cinco componentes (inspiração declarada no modelo COSO): Ambiente de controle — a base: integridade, valores éticos, estrutura organizacional, competência, "tom da liderança"; Mapeamento e avaliação de riscos — identificar e mensurar os riscos que ameaçam os objetivos (risco como a possibilidade de algo acontecer e impactar os objetivos, mensurado em termos de impacto e probabilidade); Procedimentos de controle — as atividades que respondem aos riscos: alçadas, autorizações, segregação de funções, conciliações, controles físicos de acesso, revisões independentes; Informação e comunicação — fluxo tempestivo e confiável de informações (a contabilidade no centro); Monitoramento — avaliação contínua e revisões da própria estrutura de controle (inclusive pela auditoria interna). ⚠️ Pegadinha de componentes: trocar a ordem lógica ou inserir intrusos ("apuração de responsabilidade", "julgamento de contas") na lista dos cinco. E a segregação de funções — ninguém deve controlar todas as fases de uma transação (autorizar, executar, registrar, custodiar) — é o procedimento de controle mais citado em provas: sua ausência é o achado de auditoria clássico. 4.3. Controle interno × auditoria interna × controladoria Distinções finas que aparecem em provas de tribunais: Sistema de controle interno é o conjunto (estrutura + processos + pessoas) de que trata o art. 74 — todos os gestores são parte dele ("o controle interno é responsabilidade de todos", primeira linha de defesa); Auditoria interna é unidade de avaliação dentro do sistema (monitoramento independente — terceira linha, no vocabulário das "três linhas"); Controladoria/órgão central (na União, a CGU) coordena o sistema no âmbito do Poder — sem absorver a responsabilidade dos gestores. A relação com o controle externo Costurando os fios (o item pedido pelo edital): Apoio institucional (art. 74, IV): o interno instrui, certifica e municia o externo — no âmbito federal, o processo de contas leva certificado de auditoria e parecer do controle interno antes do julgamento pelo TCU; Dever de ciência (art. 74, § 1º): irregularidade conhecida e não comunicada ao TC gera responsabilidade solidária do responsável pelo controle interno; Complementaridade, não hierarquia: o interno não "filtra" nem substitui o externo (art. 76: sem prejuízo das atribuições do TC); o externo não dirige o interno — atuam sobre o mesmo objeto por títulos próprios; A contabilidade como língua comum: registros fidedignos (arts. 80, 83 a 89 da Lei 4.320) são o insumo dos dois controles — controle interno contábil frágil contamina a prestação de contas e o julgamento (ponte direta para o Módulo 8). Mapa mental da aula (síntese) Questões comentadas (estilo das principais bancas) Questão 1 (estilo Cebraspe — Certo/Errado). A fiscalização contábil, financeira, orçamentária, operacional e patrimonial da União será exercida quanto à legalidade, legitimidade, economicidade, aplicação das subvenções e renúncia de receitas, mediante controle externo, a cargo do Congresso Nacional, e pelo sistema de controle interno de cada Poder. Gabarito: CERTO. Art. 70 em literalidade — os dois pentágonos completos. Questão 2 (estilo Cebraspe — Certo/Errado). Os responsáveis pelo controle interno, ao tomarem conhecimento de qualquer irregularidade ou ilegalidade, dela darão ciência ao Tribunal de Contas da União, sob pena de responsabilidade subsidiária. Gabarito: ERRADO. A responsabilidade é solidária (art. 74, § 1º) — a troca solidária/subsidiária é a pegadinha mais aplicada do dispositivo. Questão 3 (estilo FGV — múltipla escolha). Entre as finalidades constitucionais do sistema de controle interno, mantido de forma integrada pelos Poderes, inclui-se: (A) julgar as contas dos administradores e demais responsáveis por dinheiros públicos; (B) comprovar a legalidade e avaliar os resultados, quanto à eficácia e eficiência, da gestão orçamentária, financeira e patrimonial, bem como da aplicação de recursos públicos por entidades de direito privado; (C) sustar contratos administrativos irregulares; (D) apreciar as contas anuais do chefe do Poder Executivo mediante parecer prévio; (E) registrar previamente todas as despesas públicas. Gabarito: B. Inciso II do art. 74. Julgar contas (A) e parecer prévio (D) são do Tribunal de Contas; sustação de contratos (C) envolve o Congresso (art. 71, § 1º); registro prévio (E) foi extinto pela CF/88. Questão 4 (estilo FCC — múltipla escolha). Nos termos da Lei nº 4.320/1964, o controle da execução orçamentária compreenderá: (A) exclusivamente a legalidade dos atos de arrecadação e despesa; (B) a legalidade dos atos de que resultem a arrecadação da receita ou a realização da despesa, a fidelidade funcional dos agentes responsáveis por bens e valores públicos e o cumprimento do programa de trabalho, expresso em termos monetários e de realização de obras e prestação de serviços; (C) apenas a verificação subsequente das contas anuais; (D) o julgamento da probidade dos agentes políticos; (E) o controle social exercido pelos conselhos de políticas públicas. Gabarito: B. O tripé do art. 75 — legalidade, pessoas e resultados físico-financeiros. (C) contraria os arts. 77 (três momentos) e 78 (a qualquer tempo). Questão 5 (estilo Cebraspe — Certo/Errado). A conferência da efetiva entrega dos bens no momento da liquidação da despesa e o acompanhamento da execução física de contratos em andamento são exemplos de controle concomitante, ao passo que a verificação da disponibilidade orçamentária antes da emissão do empenho configura controle prévio. Gabarito: CERTO. A classificação do art. 77 aplicada aos exemplos-padrão — e a amarração com a cadeia da despesa (Aula 5.4). Questão 6 (estilo Avalia/Cesgranrio — múltipla escolha). Segundo a estrutura de controle interno delineada pela NBC T 16.8, o componente que compreende as atividades desenhadas em resposta aos riscos — como alçadas, autorizações, segregação de funções, conciliações e controles físicos — denomina-se: (A) ambiente de controle; (B) mapeamento e avaliação de riscos; (C) procedimentos de controle; (D) informação e comunicação; (E) monitoramento. Gabarito: C. Os procedimentos de controle são a resposta aos riscos mapeados; o ambiente (A) é a base ética-organizacional; o monitoramento (E) avalia a própria estrutura. A segregação de funções é o exemplo-bandeira do componente. Questão 7 (estilo FGV — múltipla escolha). Sobre a relação entre os controles interno e externo, é correto afirmar: (A) o controle interno subordina-se hierarquicamente ao Tribunal de Contas, que dirige suas atividades; (B) o parecer do controle interno vincula o julgamento das contas pelo Tribunal; (C) o controle interno apoia o controle externo, instruindo os processos de contas, e seus responsáveis devem dar ciência ao Tribunal das irregularidades de que tomarem conhecimento, sem que isso configure hierarquia entre os sistemas, que atuam de forma complementar; (D) a existência de controle interno eficaz dispensa a atuação do controle externo sobre o órgão; (E) o controle externo é exercido exclusivamente pelo Tribunal de Contas, sem participação do Poder Legislativo. Gabarito: C. Apoio + ciência + complementaridade sem hierarquia — a síntese do item 5. (E) inverte a titularidade: o controle externo é do Legislativo, com auxílio do Tribunal (art. 71, caput). Exercícios: A fiscalização contábil, financeira, orçamentária, operacional e patrimonial da União e das entidades da administração direta e indireta, quanto à legalidade, legitimidade, economicidade, aplicação das subvenções e renúncia de receitas, é exercida pelo Congresso Nacional, mediante controle externo, e pelo sistema de controle interno de cada Poder. O sistema de controle interno mantido de forma integrada pelos Poderes da União tem entre suas finalidades constitucionais comprovar a legalidade e avaliar os resultados, quanto à eficácia e eficiência, da gestão orçamentária, financeira e patrimonial nos órgãos públicos, bem como da aplicação de recursos públicos por entidades de direito privado. Os responsáveis pelo controle interno, ao tomar conhecimento de qualquer irregularidade ou ilegalidade no âmbito da administração pública, devem dar ciência ao Tribunal de Contas da União, sob pena de responsabilidade subsidiária pelos danos causados ao erário. De acordo com a Lei nº 4.320/1964, o controle da execução orçamentária exercido pela administração compreende a legalidade dos atos dos quais resultem a arrecadação ou a realização da despesa, a fidelidade funcional dos agentes responsáveis por bens e valores públicos e o cumprimento do programa de trabalho. À luz da Lei nº 4.320/1964 e da jurisprudência constitucional, compete ao Tribunal de Contas da União realizar o registro prévio e obrigatório de todas as despesas públicas antes do empenho e da liquidação, sob pena de nulidade do ato administrativo. Na estrutura de controle interno sob a perspectiva contábil e do modelo COSO, a segregação de funções constitui um procedimento de controle cuja finalidade é evitar o acúmulo de funções incompatíveis por um mesmo agente nas etapas de autorização, execução, registro e custódia. O sistema de controle interno deve ser instituído de forma isolada por cada Poder da União, sendo o órgão central do Poder Executivo dotado de poder hierárquico para gerir e subordinar as unidades de controle interno do Legislativo e do Judiciário. Uma das finalidades constitucionais do sistema de controle interno é avaliar o cumprimento das metas previstas na Lei Orçamentária Anual (LOA) e exercer o julgamento regular das contas apresentadas pelos ordenadores de despesa. De acordo com a Lei nº 4.320/1964, a verificação da legalidade dos atos de execução orçamentária é incumbência dos serviços de contabilidade ou órgãos equivalentes, atuando a escrituração contábil como instrumento de controle interno. Na estrutura de controle interno alinhada à NBC T 16.8 e ao COSO, o componente denominado mapeamento e avaliação de riscos consiste no processo contínuo de verificação do funcionamento dos próprios componentes de controle ao longo do tempo. Complete a frase: Uma das finalidades constitucionais do sistema de controle interno mantido de forma integrada pelos Poderes é comprovar a legalidade e avaliar os resultados, quanto à _____, da gestão orçamentária, financeira e patrimonial dos órgãos públicos. Complete a frase: A fiscalização contábil, financeira, orçamentária, operacional e _____ da União e das entidades da administração direta e indireta será exercida pelo Congresso Nacional e pelo sistema de controle interno de cada Poder. Complete a frase: Os responsáveis pelo controle interno, ao tomarem conhecimento de qualquer irregularidade ou ilegalidade, dela darão ciência ao Tribunal de Contas da União, sob pena de responsabilidade _____. Complete a frase: De acordo com a Lei nº 4.320/1964, o controle da execução orçamentária compreenderá a legalidade dos atos, o cumprimento do programa de trabalho e a _____ dos agentes da administração responsáveis por bens e valores públicos. Complete a frase: A verificação da disponibilidade de caixa e de dotação orçamentária realizada antes da emissão da nota de empenho e do nascimento do ato administrativo constitui um exemplo de controle _____. Complete a frase: Segundo a disciplina legal do controle interno da execução orçamentária, a verificação da legalidade dos atos compete precipuamente aos serviços de _____ ou órgãos equivalentes. Complete a frase: O procedimento de controle interno estrutural no qual as etapas de autorização, execução, registro e custódia de uma transação financeira são atribuídas a servidores distintos denomina-se _____. Complete a frase: Na estrutura moderna de controle interno descrita pela NBC T 16.8, a identificação da probabilidade de ocorrência de eventos adversos e do impacto relativo sobre os objetivos institucionais insere-se no componente de _____. Complete a frase: O sistema de controle interno de cada Poder possui, em relação ao controle externo titularizado pelo Poder Legislativo com auxílio do Tribunal de Contas, uma atribuição constitucional de _____. Complete a frase: Nos termos da Lei nº 4.320/1964, a verificação da probidade da administração e do cumprimento da Lei de Orçamento poderá ser efetuada pelos órgãos de controle _____.