Balanço Patrimonial: Análise e Cálculos de Prova O laboratório do BP: o que as bancas pedem para calcular Depois da estrutura (Aula 6.2), o treino quantitativo. As questões numéricas de BP concentram-se em cinco famílias: Montar o BP (ou seus totais) a partir de um balancete embaralhado — separando o que entra, o que retifica e o que fica fora; Calcular o superávit financeiro — na forma simples e na forma completa do art. 43 (com as conjugações que quase ninguém lê); Aplicar o superávit por fonte para dizer quanto crédito adicional pode ser aberto e com que lastro; Reconstituir o patrimônio líquido e os resultados acumulados entre exercícios; Calcular e interpretar quocientes (indicadores) do BP. Esta aula percorre as cinco, com um roteiro para cada. Família 1 — Montagem a partir de balancete embaralhado 2.1. O filtro de três passadas Diante de uma lista de saldos, aplique três filtros, nesta ordem: Fora do BP: contas orçamentárias (previsão, dotação, empenhos — classes 5/6), contas de resultado do exercício ainda não encerrado quando a questão pedir só o balanço (VPA/VPD) e atos potenciais (vão ao quadro de compensação, fora dos totais); Retificadoras: depreciação/amortização acumuladas, ajustes para perdas — subtraem do ativo (não somam ao passivo!); Classificação: CP × LP (regra dos 12 meses; caixa restrito; direito incondicional de diferir — Aula 2.2). 2.2. Exercício resolvido Saldos: caixa 120; previsão da receita 900; créditos tributários CP 200; ajuste p/ perdas de créditos 30; crédito empenhado a liquidar 150; estoques 45; imobilizado 700; depreciação acumulada 140; garantias recebidas 80; fornecedores 95; dotação disponível 250; provisões LP 310; consignações 15; empréstimos LP 280; VPA do exercício (já encerradas em resultados acumulados). Excluir: previsão (900), empenhado (150), dotação (250) — orçamentárias; garantias (80) — compensação; Ativo = 120 + (200 − 30) + 45 + (700 − 140) = 895; Passivo = 95 + 15 + 310 + 280 = 700; PL = 195. ⚠️ As três armadilhas do balancete: (i) somar contas orçamentárias ao ativo/passivo; (ii) lançar retificadora no passivo; (iii) incluir ato potencial nos totais. As três derrubam candidatos em todas as bancas. Família 2 — O superávit financeiro na forma completa 3.1. A literalidade integral do art. 43, § 1º, I (a parte que falta nos resumos) "Superávit financeiro: a diferença positiva entre o ativo financeiro e o passivo financeiro, conjugando-se, ainda, os saldos dos créditos adicionais transferidos e as operações de crédito a eles vinculadas." Tradução operacional: $SF{utilizável} = (AF - PF) - \underbrace{\text{saldos de créditos especiais/extraordinários reabertos}}{\text{já têm dono}} - \underbrace{\text{operações de crédito vinculadas a esses créditos}}{\text{recurso carimbado}}$ Racional: se parte do AF de 31/12 está comprometida com créditos que serão reabertos no exercício seguinte (Aula 3.4) — ou provém de operações de crédito contratadas para esses créditos —, essa parcela não é sobra livre: deduzir evita usar o mesmo dinheiro duas vezes. 3.2. Exercício resolvido Em 31/12: AF 800; PF 520. Crédito especial autorizado em novembro, com saldo de 90, será reaberto; operação de crédito de 60 vinculada a ele já ingressara no caixa. SF bruto = 800 − 520 = 280; Conjugações: − 90 (saldo reaberto) − 60? Cuidado: se a operação de crédito de 60 é o próprio recurso que lastreia o crédito reaberto, a dedução não se duplica — deduz-se o comprometimento líquido. Na modelagem usual de prova (e é assim que as bancas montam): deduz-se o saldo do crédito a reabrir (90), verificando se a operação vinculada o financia; se os 60 estão dentro dos 90, a dedução total é 90; se a operação vinculada financiava crédito já executado, ajusta-se conforme o enunciado. Resposta-padrão do cenário clássico: SF utilizável = 280 − 90 = 190. 💡 Como a banca cobra sem armadilha de interpretação: o formato mais comum é conceitual — "o superávit financeiro apura-se conjugando-se os saldos dos créditos adicionais transferidos e as operações de crédito a eles vinculadas" (certo, literal) — ou numérico simples, com a dedução do saldo reaberto. Domine a literalidade e a lógica do "recurso já comprometido" e você resolve qualquer variação. Família 3 — Superávit por fonte e a abertura de créditos 4.1. O roteiro da vinculação Apure AF − PF por fonte (o quadro da Aula 6.2); Sobra vinculada lastreia crédito apenas na mesma destinação; Sobra livre lastreia qualquer crédito; Déficit em fonte vinculada não é compensado pela sobra de outra para fins de abertura — é problema de gestão de caixa daquela fonte (e potencial irregularidade, se recursos vinculados tiverem sido desviados — art. 8º, parágrafo único, da LRF). 4.2. Exercício resolvido Superávits por fonte em 31/12: livres +140; saúde +60; FUNDEB −25. O ente pretende abrir: crédito suplementar de 120 para obras (livre); crédito especial de 80 para custeio da saúde. Obras: lastro livre 140 ≥ 120 ✔ (sobram 20 livres); Saúde: lastro vinculado 60 < 80 ✘ — pode abrir até 60 com superávit da fonte saúde; os 20 restantes exigem outra fonte válida para a finalidade (ex.: os 20 livres remanescentes podem custear saúde — recurso livre pode ir para finalidade vinculada; o inverso é que não pode) → viável: 60 (fonte saúde) + 20 (livre) = 80 ✔; FUNDEB: nenhum crédito pode ser aberto com lastro em superávit dessa fonte (está negativa). ⚠️ A regra de mão única: recurso livre pode financiar finalidade vinculada; recurso vinculado não pode financiar finalidade diversa da sua. Provas invertem essa mão constantemente. Família 4 — Reconstituição do PL e dos resultados acumulados 5.1. A equação de rolagem $PL{final} = PL_{inicial} + \text{Resultado patrimonial (DVP)} \pm \text{Ajustes de exercícios anteriores} \pm \text{Ajustes de avaliação patrimonial} \pm \text{Outras mutações diretas}$ Formato típico: a banca dá quatro valores e pede o quinto — inclusive "de trás para frente" (dado o PL final, achar o resultado). 5.2. Exercício resolvido (reverso) PL inicial 400; PL final 310; reavaliação no exercício +70 (AAP); ajuste de exercícios anteriores −20. Qual o resultado patrimonial? 310 = 400 + R + 70 − 20 → R = 310 − 450 = −140 (déficit patrimonial). Checagem interpretativa: o ente perdeu 140 em resultado, parcialmente mascarado pela reavaliação — leitura que uma discursiva pediria (a melhora "não recorrente" via AAP não indica desempenho). Família 5 — Quocientes (indicadores) do Balanço Patrimonial 6.1. Os quocientes clássicos da análise pública Duas gerações convivem em prova — a tradicional (sobre o art. 105) e a de liquidez (padrão MCASP/análise convergida): Geração 1 — sobre a segmentação F/P: | Quociente | Fórmula | Leitura | |---|---|---| | Situação financeira | AF ÷ PF | > 1: há superávit financeiro (folga de curtíssimo prazo sem depender de autorização) | | Situação permanente | AP ÷ PP | Cobertura da dívida fundada pelos bens e créditos permanentes | | Resultado dos saldos patrimoniais | Soma do ativo real ÷ soma do passivo real | > 1: situação líquida positiva (ativo real líquido); < 1: passivo a descoberto | Geração 2 — liquidez e estrutura (quadro principal): | Indicador | Fórmula | Observação pública | |---|---|---| | Liquidez imediata | Caixa e equivalentes ÷ PC | Sensível às disponibilidades vinculadas — analisar por fonte | | Liquidez corrente | AC ÷ PC | O "termômetro" de curto prazo | | Liquidez seca | (AC − estoques) ÷ PC | Estoques públicos são pouco "vendáveis" — a seca é mais realista | | Liquidez geral | (AC + RLP) ÷ (PC + PNC) | Fortemente puxada para baixo pelas provisões previdenciárias | | Endividamento/composição | PC ÷ (PC + PNC); Passivo ÷ Ativo | Perfil e peso da dívida | 6.2. As ressalvas interpretativas (ouro de discursiva) Liquidez geral baixa não significa insolvência iminente: o denominador carrega provisões atuariais de décadas — o Estado paga com fluxo tributário futuro, não vendendo ativos; Liquidez corrente alta pode ser ilusória se o caixa for majoritariamente vinculado (não paga fornecedor comum com dinheiro do FUNDEB); Indicadores de entes em estágios diferentes de implantação dos procedimentos patrimoniais (PIPCP) não são comparáveis sem ajuste (Aula 2.4); Quocientes do BP devem ser lidos em conjunto com BO, BF e DVP — nenhum demonstrativo se analisa sozinho. 6.3. Exercício resolvido AC 330 (caixa 200, sendo 50 vinculados; créditos 100; estoques 30); PC 160; RLP 110; PNC 700 (provisões previdenciárias 300). Corrente = 330/160 = 2,06; seca = 300/160 = 1,88; imediata = 200/160 = 1,25 (mas só 150/160 = 0,94 com caixa livre — a ressalva 2 em números); Geral = 440/860 = 0,51 — e a leitura madura: excluídas as provisões previdenciárias, 440/560 = 0,79; o indicador melhora, e a análise explica por quê em vez de apenas apontar o número. Mapa mental da aula (síntese) Questões comentadas (estilo das principais bancas) Questão 1 (estilo Cebraspe — Certo/Errado). Para fins de abertura de créditos adicionais, o superávit financeiro corresponde à diferença positiva entre o ativo financeiro e o passivo financeiro, conjugando-se, ainda, os saldos dos créditos adicionais transferidos e as operações de crédito a eles vinculadas. Gabarito: CERTO. A literalidade completa do art. 43, § 1º, I — incluindo a conjugação que os resumos omitem. Questão 2 (estilo FGV — múltipla escolha). Um município apresenta, em 31/12: ativo financeiro de R$ 950.000 e passivo financeiro de R$ 610.000. Há crédito especial autorizado em dezembro, com saldo não executado de R$ 120.000, que será reaberto no exercício seguinte. O superávit financeiro utilizável como fonte de novos créditos adicionais é: (A) R$ 340.000; (B) R$ 220.000; (C) R$ 460.000; (D) R$ 120.000; (E) R$ 610.000. Gabarito: B. SF bruto = 950 − 610 = 340; deduz-se o saldo do crédito a reabrir (120), que já tem destinação: 220. Questão 3 (estilo FCC — múltipla escolha). O quadro do superávit financeiro por fonte de um Estado indica: recursos livres, +R$ 200.000; recursos vinculados à educação, +R$ 90.000; recursos vinculados a convênios, −R$ 30.000. Pretende-se abrir crédito suplementar de R$ 260.000 para despesas gerais de administração (fonte livre). É correto afirmar que: (A) o crédito pode ser integralmente aberto, somando-se as três fontes (200 + 90 − 30 = 260); (B) o crédito pode ser aberto até o limite de R$ 200.000 com lastro no superávit da fonte livre, não podendo o superávit vinculado à educação financiar finalidade diversa; (C) o crédito pode ser aberto até R$ 290.000, desconsiderando-se o déficit dos convênios; (D) nenhum crédito pode ser aberto, ante o déficit em uma das fontes; (E) o superávit da educação pode ser desvinculado por decreto para complementar o valor. Gabarito: B. A mão única da vinculação: sobra vinculada não migra para finalidade diversa; o déficit de convênios não contamina as demais fontes, mas também não se compensa. Desvinculação por decreto (E) inexiste. Questão 4 (estilo Cebraspe — Certo/Errado). Ao elaborar o balanço patrimonial a partir do balancete de verificação, o contador deve excluir dos totais do ativo e do passivo os saldos das contas de natureza orçamentária e das contas de atos potenciais, bem como apresentar a depreciação acumulada e os ajustes para perdas como retificadores dos respectivos ativos. Gabarito: CERTO. O filtro de três passadas em enunciado único — a receita completa da Família 1. Questão 5 (estilo Avalia/Cesgranrio — múltipla escolha). Uma autarquia iniciou o exercício com patrimônio líquido de R$ 800.000 e o encerrou com R$ 1.020.000. No período, registrou reavaliação de imóveis de R$ 150.000 em ajuste de avaliação patrimonial e ajuste de exercícios anteriores negativo de R$ 10.000. O resultado patrimonial do exercício foi: (A) superávit de R$ 220.000; (B) superávit de R$ 80.000; (C) superávit de R$ 360.000; (D) déficit de R$ 80.000; (E) superávit de R$ 150.000. Gabarito: B. 1.020 = 800 + R + 150 − 10 → R = +80. O formato reverso da rolagem — e a leitura de que a maior parte do crescimento do PL (150) veio de reavaliação, não de desempenho. Questão 6 (estilo FGV — múltipla escolha). Sobre a análise por quocientes do Balanço Patrimonial público, é correto afirmar: (A) o quociente da situação financeira (ativo financeiro ÷ passivo financeiro) superior à unidade indica a existência de superávit financeiro; (B) a liquidez geral inferior à unidade demonstra, por si, a insolvência do ente e a necessidade de intervenção; (C) disponibilidades vinculadas devem ser somadas sem ressalvas no cálculo da liquidez imediata para pagamento de quaisquer obrigações; (D) o quociente da situação permanente relaciona o ativo circulante com o passivo circulante; (E) os quocientes do BP dispensam a análise dos demais demonstrativos. Gabarito: A. AF/PF > 1 ⇔ AF > PF ⇔ superávit financeiro. (B) ignora as provisões atuariais e a continuidade estatal; (C) ignora a vinculação; (D) descreve a liquidez corrente; (E) contraria a leitura conjunta. Questão 7 (estilo Cebraspe — Certo/Errado). Determinado ente apresentou liquidez corrente de 2,1 e, simultaneamente, incapacidade de honrar fornecedores da fonte de recursos ordinários. A situação é contabilmente possível, pois parcela relevante das disponibilidades que compõem o ativo circulante pode estar vinculada a destinações específicas, indisponível para o pagamento de obrigações de outras fontes. Gabarito: CERTO. A ressalva interpretativa nº 2 em forma de item: liquidez agregada alta convive com "sufoco" na fonte livre — por isso o quadro por destinação (Aula 6.2) e a DDR (Aula 5.4) existem. Exercícios: Na elaboração do Balanço Patrimonial a partir de um balancete de verificação, os saldos referentes a dotações orçamentárias disponíveis e empenhos a liquidar devem ser excluídos dos totais do ativo e do passivo, enquanto a depreciação acumulada deve ser apresentada deduzindo a conta do ativo correspondente, e não como um passivo. O superávit financeiro apurado ao final do exercício, para fins de abertura de créditos adicionais, é calculado estritamente pela subtração do passivo financeiro do ativo financeiro, sendo vedada por lei qualquer dedução decorrente de saldos de créditos adicionais reabertos no exercício seguinte. Os recursos decorrentes do superávit financeiro apurado na fonte de recursos livres podem ser utilizados para custear despesas com destinação vinculada, como ações de saúde; contudo, o superávit financeiro apurado em fonte vinculada não pode financiar despesas de finalidade diversa da sua destinação legal. Se uma autarquia apresenta patrimônio líquido inicial de R\$ 800.000,00 e final de R\$ 1.020.000,00, tendo registrado no período uma reavaliação de imóveis de R\$ 150.000,00 no ajuste de avaliação patrimonial e um ajuste de exercícios anteriores negativo de R\$ 10.000,00, conclui-se que o resultado patrimonial do exercício foi um superávit de R\$ 80.000,00. Quando um ente público apresenta um déficit financeiro em determinada fonte de recursos vinculados, tal saldo negativo pode ser automaticamente compensado pelo superávit financeiro apurado em outra fonte vinculada para autorizar a abertura de créditos adicionais em favor desta última. O quociente da situação financeira, calculado pela divisão do ativo financeiro pelo passivo financeiro, apresentando valor superior à unidade, indica a existência de superávit financeiro no encerramento do exercício. Uma demonstração contábil que aponta um indicador de liquidez geral inferior a 1,0 comprova, de forma irrefutável e imediata, a insolvência fiscal do ente público, exigindo a declaração de calamidade ou intervenção no ente federativo. As garantias e contragarantias recebidas por um ente público, por constituírem direitos e obrigações efetivos que afetam imediatamente o resultado patrimonial, devem ser somadas diretamente aos totais do ativo e do passivo circulante do Balanço Patrimonial. É contabilmente possível que um ente público apresente um elevado índice de liquidez corrente e, simultaneamente, enfrente incapacidade financeira para honrar compromissos de custeio geral, caso a maior parcela das disponibilidades de caixa esteja vinculada a destinações específicas por força de lei. Ao apurar o superávit financeiro utilizável na forma do artigo 43 da Lei nº 4.320/1964, a dedução do saldo de crédito especial a ser reaberto no exercício seguinte deve ser obrigatoriamente somada ao saldo total de operações de crédito vinculadas que ingressaram no caixa, duplicando o abatimento para garantir prudência fiscal. Complete a frase: Na montagem do Balanço Patrimonial do setor público a partir de um balancete de verificação, os saldos representativos de obrigações e direitos eivados de incerteza quanto à sua efetivação e que apenas modificam a estrutura futura da entidade, denominados atos _____, devem ser alocados no quadro de compensação, sem integrar os totais do ativo e do passivo. Complete a frase: Nos termos do artigo 43, § 1º, inciso I, da Lei nº 4.320/1964, o superávit financeiro apura-se pela diferença positiva entre o ativo financeiro e o passivo financeiro, conjugando-se, ainda, os saldos dos créditos adicionais _____ e as operações de crédito a eles vinculadas. Complete a frase: A regra de gestão de caixa e vinculação de recursos na administração pública estabelece que os recursos oriundos de fontes de destinação _____ podem ser utilizados para custear despesas com finalidade vinculada, mas o inverso é vedado pela legislação vigente. Complete a frase: Na equação de rolagem e variação do Patrimônio Líquido entre exercícios sociais, os ganhos decorrentes da reavaliação de bens imóveis são contabilizados diretamente no PL no grupo denominado ajustes de _____ patrimonial, sem afetar o resultado do exercício na Demonstração das Variações Patrimoniais. Complete a frase: Ao analisar os quocientes de liquidez de uma entidade pública, o indicador que expurga do ativo circulante os _____ por apresentarem baixa conversibilidade imediata em meio de pagamento é a liquidez seca. Complete a frase: Na elaboração do Balanço Patrimonial do setor público, as contas representativas de depreciação acumulada e perdas estimadas devem atuar como elementos _____ do ativo, devendo ser subtraídas do saldo das respectivas contas principais. Complete a frase: O quociente tradicional do Balanço Patrimonial denominado situação financeira é determinado pela divisão entre o ativo financeiro e o passivo financeiro, sendo que um resultado superior à unidade indica a existência de _____ financeiro. Complete a frase: Para fins de abertura de novos créditos adicionais, o cálculo do superávit financeiro utilizável exige a dedução do saldo dos créditos especiais e extraordinários que serão reabertos, evitando que ocorra a _____ de um mesmo recurso financeiro. Complete a frase: O indicador de liquidez geral das entidades públicas costuma ser expressivamente reduzido no longo prazo devido ao elevado montante reconhecido no passivo não circulante a título de provisões _____. Complete a frase: Uma entidade pública pode apresentar um elevado indicador de liquidez corrente e, simultaneamente, enfrentar severa iliquidez para quitar compromissos ordinários caso suas disponibilidades de caixa estejam predominantemente _____.